Ustavno sodišče je v postopku za oceno ustavnosti, začetem z zahtevo Agencije Republike Slovenije za revidiranje lastninskega preoblikovanja podjetij, na seji dne 16. aprila 1998

Določba 5. točke prvega odstavka 231. člena zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/96) se razveljavi, kolikor prenehanje veljavnosti od vključno 45. člena do vključno 59. člena zakona o Agenciji Republike Slovenije za revidiranje lastninskega preoblikovanja podjetij in Agenciji Republike Slovenije za plačilni promet, nadziranje in informiranje (Uradni list RS, št. 48/94, 18/95 – odl. US in 58/95) velja tudi za postopke revidiranja lastninskega preoblikovanja podjetij in druge kontrolne postopke, za katere je pristojna Agencija Republike Slovenije za revidiranje lastninskega preoblikovanja podjetij.

1. Agencija Republike Slovenije za revidiranje lastninskega preoblikovanja podjetij (v nadaljevanju: Agencija za revidiranje) izpodbija določbo 5. točke prvega odstavka 231. člena zakona o davčnem postopku, po kateri z dnem začetka uporabe tega zakona (1. 1. 1997, 240. člen) prenehajo veljati določbe od vključno 45. člena do vključno 59. člena zakona o Agenciji Republike Slovenije za revidiranje lastninskega preoblikovanja podjetij in Agenciji Republike Slovenije za plačilni promet, nadziranje in informiranje (Uradni list RS, št. 48/94, 18/95 - odl. US in 58/95 – v nadaljevanju: ZAPPNI). Gre za določbe, ki urejejo postopek nadziranja kot poseben upravni postopek. Agencija navaja, da ji bo zaradi prenehanja veljavnosti postopkovnih določb iz členov 45 do 59 ZAPPNI onemogočeno ali oteženo:
– odločanje o pritožbah zoper procesne sklepe v revizijskem postopku in zoper odločbe (vključno s procesnimi sklepi) v kontrolnem postopku;
– vodenje zapisnika in uresničitev načela zaslišanja stranke pred izdajo odločbe v kontrolnem postopku in pri postopku pregleda povezanih podjetij;
– zaseg listin in drugih dokazov;
– zagotovitev pogojev za delo pooblaščenim osebam.
Po mnenju predlagatelja naj bi bila izpodbijana določba v nasprotju z 2. in 153. členom ustave.
2. Državni zbor na zahtevo ni odgovoril.

3. Ustavno sodišče je s sklepom št. U-I-376/96 z dne 19. 12. 1996 (sklep je bil objavljen v Uradnem listu RS, št. 78/96 dne 30. 12. 1996) priznalo Agenciji za revidiranje položaj predlagatelja postopka in do končne odločitve zadržalo izvrševanje izpodbijane določbe.
4. Agencija za plačilni promet, nadziranje in informiranje (APPNI) je določbe o postopku nadziranja kot posebnem upravnem postopku uporabljala pri opravljanju vseh svojih nalog: davčnega nadziranja, revizij in kontrolnega postopka. Z izločitvijo davčnih nalog v novo davčno službo so te naloge prešle nanjo, poseben zakon o davčnem postopku pa je na novo uredil davčni postopek: tako za tisti del postopkov, ki jih je za fizične osebe prej izvajala uprava za javne prihodke, kot tudi za tisti del postopkov, ki jih je za pravne osebe opravljala APPNI. Zato je s stališča davčnega postopka logično, da bi prejšnje določbe o postopku davčnega nadziranja (kontrole in inšpiciranja) prenehale veljati. V tem delu prenehanje veljavnosti določb o postopku nadziranja kot posebnem upravnem postopku tudi ni sporno oziroma ga nihče ni izpodbijal. Na podlagi izpodbijane določbe pa so s 1. 1. 1997 prenehale veljati postopkovne določbe, ki se uporabljajo tudi v postopkih revizije in kontrole finančno materialnega poslovanja pravnih oseb, za katere je pristojna Agencija za revidiranje. Te posebne določbe so bile prilagojene naravi revizijskih in kontrolnih nalog tako, da jih v postopkih iz pristojnosti Agencije za revidiranje ni mogoče v celoti nadomestiti z uporabo pravil ZUP (ki se sicer subsidiarno uporablja). To bi pomenilo tudi spremembo postopka v primerjavi z že opravljenimi revizijami, predvsem pa spremembo postopka v že odprtih revizijah.
5. Postopek revizije lastninskega preoblikovanja ureja ZLPP (členi od 48 do 50),(1) kolikor ta zakon nima posebnih postopkovnih določb, pa se uporablja ZAPPNI. Samo podrejeno pride v poštev uporaba ZUP. Zakon o davčnem postopku predpisuje uporabo postopkovnih določb ZAPPNI tudi po 1. 1. 1997 samo za tiste postopke, v katerih je bil izdan zapisnik po 50. členu ZAPPNI (239. člen). Glede na vsebino zakona o davčnem postopku se ta določba lahko razume samo tako, da davčni organ postopa pa določbah ZAPPNI le v tistih postopkih, za katere je pristojen. To pa so le davčni postopki (postopki davčnega nadziranja in inšpiciranja), ne pa tudi postopki revidiranja lastninskega preoblikovanja ali kontrolni postopki po prvem odstavku 73. člena ZAPPNI. Postopek preverjanja finančno materialnega poslovanja in pregled poslovnih in kapitalskih transakcij pri povezanih podjetjih potekata v celoti po določbah ZAPPNI in samo podrejeno po ZUP.
6. Agencija za revidiranje posebej opozarja na nekatere določbe ZAPPNI:
– 48. in 49. člen, ki zagotavljajo sodelovanje podjetij v postopku in prisilijo podjetje, da zagotovi knjigovodske in druge evidence; brez urejene knjigovodske evidence ni mogoč ne kontrolni postopek ne postopek pregleda povezanih podjetij, s tem pa tudi ne dokazovanje utemeljenega suma zmanjšanja družbenega kapitala po 1. 1. 1993 ozirom vpliva poslovnih in kapitalskih transakcij na revidirano podjetje;
– 50. in 51. člen, ki urejata vodenje zapisnika o ugotovitvah inšpiciranja drugače kot je določeno v členih 74. do 79. ZUP;
– 54. člen, ki določa možnost pritožbe zoper odločbe, izdane v kontrolnem postopku in zoper procesne sklepe v revizijskem postopku ter določa pristojni drugostopni organ (drugi odstavek 11. člena in prvi odstavek 224. člena ZUP);
– 55. člen, ki omogoča pooblaščeni osebi začasen zaseg listin in drugih dokazov.
7. Namen zakonodajalca je bil z davčno zakonodajo (zakon o davčnem postopku in zakon o davčni službi) na novo urediti tako organizacijo kot postopek davčnega nadziranja. Vendar je isti postopek v APPNI veljal tako za davčno nadziranje kot za postopke preverjanja finančno materialnega poslovanja in razpolaganja z družbeno lastnino ter delno tudi za revizijske postopke. Zato je določitev prenehanja veljavnosti teh postopkovnih določb v davčni zakonodaji za vse postopke preširoka. Agencija za revidiranje je prevzela vse tekoče postopke iz svoje pristojnosti od APPNI. Zakon o davčnem postopku pa je v 239. členu določil, da se po prejšnjem postopku dokončajo tisti postopki (pri čemer so lahko mišljeni le postopki davčnega nadzora, ki so v pristojnosti davčnih organov), v katerih je bil izdan zapisnik po 50. členu ZAPPNI.
8. Iz zakonodajnega postopka ne izhaja, da bi bil namen zakonodajalca, da Agencija za revidiranje določenih kontrolnih postopkov ne bi več mogla opravljati po dosedanjem postopku ali pa bi jih lahko opravljala bistveno težje oziroma manj učinkovito kot dosedaj. Zakonodajalec je z zakonom o davčnem postopku uredil nov davčni postopek, pri čemer je utemeljeno določil tudi prehodno obdobje: tako, da je predpisal trenutek prehoda na nov davčni postopek in tako, da je predpisal kako davčni organi postopajo v tekočih (odprtih) postopkih davčnega nadzora. Ni pa izkazanega nobenega stvarno utemeljenega razloga, zakaj dosedanji postopek ne bi še naprej veljal v revizijskih in kontrolnih postopkih, ki so v pristojnosti Agencije za revidiranje. Tako v tistih, ki so še v teku, kot v tistih, ki jih bo Agencija za revidiranje začela na novo.
9. Eno od načel pravne države zahteva tudi, da morajo biti v zakonu jasno in nedvoumno vnaprej določene pristojnosti državnih organov in s tem razvidna njihova pooblastila za ravnanje (postopanje) pri odločanju o pravicah in obveznostih pravnih subjektov. Ustavno sodišče je zato presodilo, da je izpodbijana določba 5. točke prvega odstavka 231. člena zakona o davčnem postopku v neskladju z ustavo le, kolikor se nanaša tudi na postopke revidiranja lastninskega preoblikovanja podjetij in kontrolne postopke, za katere je pristojna Agencija za revidiranje in jo je zato razveljavilo le v tem delu. Zakonodajalec bo lahko kadarkoli z ustrezno spremembo oziroma dopolnitvijo ZAPPNI jasno določil, da navedene postopkovne določbe ne veljajo več za postopke, ki jih vodi Agencija za revidiranje oziroma bo lahko tej agenciji predpisal tudi drugačen postopek. Dokler pa zakonodajalec drugačne ureditve ne sprejme, je Agenciji za revidiranje treba omogočiti nemoteno nadaljevanje postopkov revizije lastninskega preoblikovanja in nadziranja razpolaganja z družbeno lastnino po enakem postopku kot dosedaj.

10. Ustavno sodišče je sprejelo to odločbo na podlagi prvega in drugega odstavka 40. člena ZUstS v sestavi: predsednik dr. Lovro Šturm ter sodnici in sodniki dr. Miroslava Geč – Korošec, dr. Peter Jambrek, dr. Tone Jerovšek, mag. Matevž Krivic, Franc Testen, dr. Boštjan M. Zupančič in dr. Dragica Wedam – Lukić. Odločbo je sprejelo soglasno.

1 In na njegovi podlagi izdana uredba o načinu izvedbe postopkov revizije, Uradni list RS, št. 9/93, 62/93 in 43/94.