Na podlagi 2. in 18. člena zakona o revidiranju (Uradni list RS, št. 11/01; v nadaljnjem besedilu: ZRev-1) je revizijski svet Slovenskega inštituta za revizijo (v nadaljnjem besedilu: Inštitut) na 11. redni seji 6. 2. 2003 sprejel
S T A L I Š Č E 1
REVIZORJEV PREGLED IN POROČANJE O LETNEM POROČILU
UVOD
1. člen
Stališče revizijskega sveta o revizorjevem pregledu in poročanju o letnem poročilu ima tri cilje:
1. opisati namen in osnovne prvine revizijskih postopkov pri revizorjevem pregledu letnega poročila v skladu s 54. členom zakona o gospodarskih družbah (Uradni list RS, št. 30/93, 29/94, 82/94, 20/98, 32/98-1451, 37/98-1719, 84/98, 6/99, 54/99-2543, 36/00-1687 in 45/01 (popr. 59/01) in 50/02-2457; v nadaljnjem besedilu: ZGD);
2. prikazati temeljne oblike in prvine revizorjevega poročanja o pregledu letnega poročila v skladu s 54. členom ZGD ter
3. določiti dodatne zahteve pri ravnateljski predstavitvi v skladu s 54. členom ZGD.
2. člen
To stališče ne obravnava revizorjevega delovanja v primerih, ko bi bilo treba zaradi pomembnih napačnih navedb drugih informacij v listinah, ki vsebujejo revidirane računovodske izkaze, spremeniti revidirane računovodske izkaze. V takih primerih naj revizor upošteva določbi točk 12 in 21 mednarodnega standarda revidiranja (v nadaljnjem besedilu: MSR) 720 – Druge informacije v listinah, ki vsebujejo revidirane računovodske izkaze.
ZAKONSKE DOLOČBE O PREGLEDU LETNEGA POROČILA
3. člen
54. člen ZGD določa:
(1) Letna poročila velikih in srednjih družb in letna poročila tistih majhnih družb, s katerih vrednostnimi papirji se trguje na organiziranem trgu, mora pregledati revizor na način in pod pogoji, ki so določeni z zakonom, ki ureja revidiranje. Revizor mora pregledati tudi poslovno poročilo v obsegu, potrebnem, da preveri, ali je njegova vsebina v skladu z drugimi sestavinami letnega poročila.
(2) Določba prvega odstavka tega člena velja tudi za konsolidirana letna poročila.
4. člen
56. člen ZGD smiselno določa:
(1) Letno poročilo je sestavljeno iz (1) bilance stanja, (2) izkaza poslovnega izida, (3) priloge s pojasnili k izkazom in dodatnih izkazov iz drugega odstavka tega člena. Ti sestavni deli letnega poročila tvorijo celoto.
(2) Letno poročilo družb iz prvega odstavka 54. člena tega zakona (velike in srednje družbe ter tiste majhne družbe, s katerih vrednostnimi papirji se trguje na organiziranem trgu) je sestavljeno tudi iz: (4) izkaza finančnega izida, (5) izkaza gibanja kapitala in (6) poslovnega poročila iz 66. člena ZGD.
5. člen
66. člen ZGD določa:
V poslovnem poročilu mora biti opravljen najmanj pošten prikaz razvoja poslovanja in položaja družbe. V poslovnem poročilu morajo biti prikazani tudi:
1. pomembni poslovni dogodki, ki so nastopili po koncu poslovnega leta,
2. pričakovani razvoj družbe,
3. aktivnosti družbe na področju raziskav in razvoja,
4. podružnice družbe,
5. aktivnosti podružnic družbe v tujini.
PREDMET PREGLEDA IN OPREDELITEV POJMA PREGLED LETNEGA POROČILA
6. člen
Predmet pregleda so sestavni deli letnega poročila družb, ki so zavezane k reviziji, opredeljeni v prvem in drugem odstavku 56. člena ZGD.
7. člen
Pregled poslovnega poročila (v nadaljnjem besedilu: pregled) v skladu s prvim odstavkom 54. člena ZGD pomeni izvedbo takšnih revizorjevih postopkov, s katerimi revizor ugotavlja in na podlagi katerih kasneje poroča, ali je pri proučevanju poslovnega poročila prišel do informacij in posledično do spoznanj, na podlagi katerih lahko utemeljeno sklepa, da:
a) poslovno poročilo iz neupravičenih oziroma nepojasnjenih razlogov ne vsebuje vseh sestavnih delov, predpisanih s 66. členom ZGD,
b) podatki in informacije, predstavljeni v poslovnem poročilu, niso bili ustrezno preneseni iz računovodskih izkazov v poslovno poročilo,
c) informacije, sklepi, ocene in predvidevanja družbe, ki jih je proučil revizor, predstavitev in razkritij v poslovnem poročilu ne podpirajo v zadostni meri.
Pregled ni revizija poslovnega poročila, temveč izvedba postopkov v skladu z MSR 720 in določbami tega stališča.
8. člen
Pregled je uporaba analitičnih postopkov in poizvedovanj pri osebah, odgovornih za finančne, računovodske in operativne zadeve. Pregled običajno ne obsega: (a) dodatnega preizkušanja računovodskih razvidov s pomočjo inšpiciranja, opazovanja ali potrjevanja, (b) pridobivanja podpornega dokaznega gradiva v povezavi s poizvedovanjem in/ali (c) nekaterih drugih postopkov, običajno uporabljenih pri revidiranju.
IZVEDBA POSTOPKOV PREGLEDA LETNEGA POROČILA IN ZUNANJE POROČANJE O PREGLEDU
Temeljne predpostavke pregleda in poročanja o letnem poročilu
9. člen
Računovodski izkazi (bilanca stanja, izkaz poslovnega izida, izkaz finančnega izida in izkaz gibanja kapitala) in priloga k izkazom, sestavljena iz obveznih razkritij po 65. členu ZGD, so predmet revidiranja po ZGD in ZRev-1.
10. člen
Revizor mora opraviti še pregled poslovnega poročila iz 66. člena ZGD.
11. člen
Če revizor opravi revizijo računovodskih izkazov s prilogo in pregleda poslovno poročilo, pregleda letno poročilo v celoti, saj pregleda vse njegove sestavne dele.
12. člen
Revizor poroča v skladu z nekoliko prilagojenim standardnim revizorjevim poročilom po MSR 700 – Revizorjevo poročilo o računovodskih izkazih (v nadaljnjem besedilu: revizorjevo poročilo), ki je kot sestavni del tega stališča prikazano v Prilogi 1.
13. člen
Prostovoljna razkritja, ki jih 65. člen ZGD ne opredeljuje, niso predmet revizorjevega pregleda letnega poročila v skladu z ZGD in ZRev-1.
Prevzem in hranjenje dokumentacije v zvezi z letnim poročilom
14. člen
Šteje se, da je revizijska dokumentacija v zvezi z letnim poročilom, ki jo mora revidirana oseba (v nadaljnjem besedilu: revidiranec) izročiti revizorju pred izdajo njegovega poročila, zadostna, če obsega:
(i) računovodske izkaze z obveznimi razkritji in poslovno poročilo, ki so jih podpisale odgovorne osebe revidiranca; število izvodov je odvisno od pogodbenih določb in/ali kasnejšega pisnega dogovora, sklenjenega v skladu z določbami o letnem poročilu iz ZGD;
(ii) ravnateljsko predstavitev, v kateri revidiranec med drugim jamči, da je predal avtentične računovodske izkaze z obveznimi razkritji in poslovno poročilo, to je letno poročilo, ki je skladno z zahtevami ZGD.
15. člen
Šteje se, da je revizijska dokumentacija v zvezi z letnim poročilom, ki jo mora revidirana oseba (v nadaljnjem besedilu: revidiranec) izročiti revizorju pred izdajo njegovega poročila, zadovoljiva, če:
(iii) so bili računovodski izkazi navzkrižno povezani z bruto bilanco in preverjeni glede na zahtevane predstavitve v obrazcih po ZGD,
(iv) so bila obvezna razkritja preverjena glede na določbe ZGD,
(v) je bilo poslovno poročilo pregledano glede skladnosti z revidiranimi računovodskimi izkazi s prilogo,
(vi) je bila ravnateljska predstavitev pregledana in je po revizorjevi presoji ustrezna ter ni bila spremenjena brez vednosti in privolitve revizorja,
(vii) so arhivirani revizorjevi zapisi o preveritvah iz točk (i) do (vi) 14. in 15. člena tega stališča ter o opravljenih pregledih tako arhiviranega gradiva.
16. člen
Ravnateljska predstavitev iz točke (ii) 14. člena tega stališča obsega poleg sestavin, priporočenih z MSR 580 – Ravnateljske predstavitve še tele predstavitve:
– Potrjujemo svojo odgovornost za pravilno predstavitev vseh informacij v poslovnem poročilu v skladu z zahtevami ZGD.
– Potrjujemo, da smo vam predali avtentične računovodske izkaze z obveznimi razkritji in poslovno poročilo, torej letno poročilo, ki je kot celota in po posameznih sestavnih delih skladno z zahtevami ZGD, s tem pa tudi s SRS. V poslovnem poročilu ni bistvenih napak ali opustitev.
17. člen
Dokler ni zadoščeno zahtevam iz 14., 15. in 16. člena tega stališča, izdaja revizorjevega poročila ni možna; o izjemah odločata odgovorni partner in direktor revizijske družbe.
Glavni izvedbeni postopki pri pregledu (preverjanju) poslovnega poročila
18. člen
Izvedbeni postopki pregleda običajno pomenijo, da revizor:
a) prebere predstavitve v poslovnem poročilu in primerja njihovo vsebino glede usklajenosti z informacijami v revidiranih računovodskih izkazih; primerja vrednosti (številke) v poslovnem poročilu s tistimi v revidiranih računovodskih izkazih ali ustreznih računovodskih razvidih; (ponovno) preračuna povečanja, zmanjšanja ali prikazane odstotke;
b) primerja nevrednostne informacije z revidiranimi računovodskimi izkazi;
c) razmisli, ali so razlage v poslovnem poročilu skladne z informacijami, pridobljenimi pri revidiranju računovodskih izkazov; opravi dodatna poizvedovanja pri ravnateljstvu in operativnem poslovodstvu, če oceni, da je to potrebno;
d) pridobi razpoložljive predračunske računovodske informacije (na primer načrte, napovedi prodaje, zahtevke za nabavo osnovnih sredstev, finančne napovedi in projekcije) ter ugotavlja njihovo skladnost z revidiranimi računovodskimi izkazi;
e) poizve pri ravnateljstvu in drugem osebju, ki je odgovorno za operativna področja (na primer prodajo, proizvodnjo, trženje) ter finančne in računovodske zadeve, o načrtih ali pričakovanjih, ki bi lahko vplivala na likvidnost in finančne vire družbe;
f) prebere zapisnike organov upravljanja (skupščina, nadzorni svet in/ali drugi odbori), da bi prepoznal ukrepe, ki bi lahko vplivali na predstavitve v poslovnem poročilu; razmisli, ali so ti ukrepi v poslovnem poročilu ustrezno prikazani.
19. člen
Postopki pod a) do f) 18. člena tega stališča so splošne usmeritve za delo revizorja, ki se glede na zakonsko zahtevane sestavine poslovnega poročila smiselno prilagajajo danim razmeram. Tako revizor pri pregledu poslovnega poročila:
a) v zvezi s pomembnimi poslovnimi dogodki, ki so nastopili po koncu poslovnega leta, lastno delovno gradivo primerja predvsem s predstavitvami iz točk a), c), d), e) in f) 18. člena tega stališča;
b) v zvezi s pričakovanim razvojem družbe prouči predvsem informacije in predstavitve iz točk a), c), d), in f) 18. člena tega stališča;
c) v zvezi z aktivnostmi na področju raziskav in razvoja lastno delovno gradivo (povezano z opravljenimi preveritvami upoštevanja SRS 2.12, 2.13, 2.42 in SRS 14.31) primerja predvsem s predstavitvami iz točk a), b), c), d), e) in f) 18. člena tega stališča;
d) v zvezi s podružnicami družbe lastno delovno gradivo (povezano z opravljenimi preveritvami upoštevanja SRS 3, SRS 5, SRS 6, SRS 9, SRS 11, SRS 17, SRS 18, SRS 24 in SRS 25) primerja predvsem s predstavitvami iz točk a), b), c), d), e) in f) 18. člena tega stališča,
e) v zvezi z aktivnostmi podružnic družbe v tujini lastno delovno gradivo (povezano z opravljenimi preveritvami upoštevanja SRS 19.27, SRS 24.17 in SRS 25.27) primerja predvsem s predstavitvami točk a), b), c), d), e) in f) 18. člena tega stališča.
20. člen
Revidiranec mora revizorja seznaniti s tem, katera sodila je uporabil za (ne)vključitev informacij v poslovno poročilo. Tako so na primer nekatere informacije že zajete v obveznih razkritjih in jih revidiranec v poslovnem poročilu povzema ali predstavlja preurejene. Ustreznost prikazov v poslovnem poročilu bo revizor presojal s primerjavo računovodskih izkazov s prilogo in revizorjevega delovnega gradiva ter pri tem uporabljal postopke iz 7., 8., 18. in 19. člena tega stališča.
21. člen
Poslovno poročilo ni nezadostno ali nepopolno, če ne vsebuje zakonsko zahtevanih informacij in/ali predstavitev v poslovnem poročilu, katerih opustitev ni pomembna za resničen in pošten prikaz zadev iz 66. člena ZGD.
Poročanje o pregledu letnega poročila
22. člen
S postopki pregleda poslovnega poročila bo revizorjevo poročanje, povezano s poslovnim poročilom, na omejeni ravni zagotovila predvsem iz tehle razlogov:
a) večina zadev, obravnavanih v poslovnem poročilu, je plod subjektivnih in kakovostnih dejavnikov, ki jih je težko objektivno izmeriti; enako velja tudi za sodila o zadevah, obravnavanih v poslovnem poročilu,
b) zaradi navedenega pod (a) ni možno izvesti postopkov preverjanj glede na vrsto, obseg in čas, kar je običajno za izvedbo revizijskih postopkov (gre za omejene postopke);
c) obseg in kakovost dokazov, zbranih pri pregledu poslovnega poročila, sta v primerjavi z dokazi, zbranimi pri revidiranju, omejena; gre bolj za prepričevalne kot za prepričljive dokaze, značilne za revidiranje.
23. člen
Če revizor na podlagi izvedenih postopkov pregleda poslovnega poročila iz 6. do 21. člena tega stališča ugotovi, da je poslovno poročilo v vseh pomembnejših pogledih predstavljeno v skladu z zakonskimi zahtevami o obsegu predstavitev v njem ter da v njem ni pomembnih neskladnosti z revidiranimi računovodskimi izkazi, v svojem poročilu (Priloga 1) za odstavkom z mnenjem doda stavek:
Poslovno poročilo je skladno z revidiranimi računovodskimi izkazi.
24. člen
V primerih iz 25., 26., 27. in 28. člena tega stališča revizor v poročilu o revidiranih računovodskih izkazih poroča o odmikih od zadovoljivih predstavitev v poslovnem poročilu.
25. člen
V primeru, ko so zakonsko zahtevane informacije v poslovnem poročilu neupravičeno izpuščene (točka a) 7. člena tega stališča), revizor v svojem poročilu za odstavkom z mnenjem doda pojasnjevalni odstavek s tole vsebino in v tej obliki:
Družba XYZ, d. d., (d. o. o.) v poslovnem poročilu ni predstavila in razkrila informacij (navesti je treba opis zahtevanih informacij), ki jih zahteva 66. člen ZGD, čeprav bi jih v skladu z zahtevo o popolnosti predstavitev in razkritij o delovanju morala predstaviti in razkriti. Opustitev teh informacij ne vpliva na izraženo mnenje o revidiranih računovodskih izkazih družbe XYZ, d. d. (d. o. o.) za leto XXXX.
26. člen
Revizor v svojem poročilu doda pojasnjevalni odstavek, če ugotovi pomembno neskladnost med informacijami v poslovnem poročilu in informacijami v revidiranih računovodskih izkazih (točka b) 7. člena tega stališča). Če ravnateljstvo (uprava) informacij v poslovnem poročilu ne želi uskladiti z informacijami v računovodskih izkazih, ima pojasnjevalni odstavek na primer tole vsebino in obliko:
Informacije na strani XX poslovnega poročila (navesti je treba opis teh informacij) po naši oceni niso v skladu z informacijami v revidiranih računovodskih izkazih, prikazanih na strani XX. Navedena(e) neskladnost(i) ne vpliva(jo) na izraženo mnenje o revidiranih računovodskih izkazih družbe XYZ, d. d., (d. o. o.) za leto XXXX.
27. člen
Če revizor ugotovi, da so razkritja in predstavitve v poslovnem poročilu pomembno neskladni s proučenimi predračunskimi in drugimi informacijami (na primer načrti, napovedmi prodaje, naložb, finančnimi napovedmi in/ali projekcijami), ki bi morale biti podlaga za razkritja in predstavitve v poslovnem poročilu (točka c) 7. člena tega stališča), take ugotovitve izrazi v dodatnem pojasnjevalnem odstavku na tale način:
Informacije na strani XX poslovnega poročila smo proučili glede na njihovo skladnost z usmeritvami, predpostavkami, načini vrednotenja in predstavitvami, ki jih običajno uporablja poslovodstvo (uprava). Na podlagi postopkov, ki smo jih izvedli pri proučevanju informacij, predstavljenih v poslovnem poročilu, smo ocenili, da te informacije niso v skladu z običajnimi usmeritvami, predpostavkami, načini vrednotenja in predstavitvami, ker... (navesti je treba dejstva, ki kažejo, da gre za pomembno napačno navedbo). Navedena(e) neskladnost(i) ne vpliva(jo) na izraženo mnenje o revidiranih računovodskih izkazih družbe XYZ, d. d., (d. o. o.) za leto XXXX.
28. člen
Če revizor ne more opraviti postopkov, s katerimi bi pridobil zadostna spoznanja o neoporečnosti predstavitev v poslovnem poročilu (poročanje v primeru omejitve obsega pregleda), to zapiše v pojasnjevalnem odstavku na tale način:
Predstavitve in razkritja v poslovnem poročilu smo pregledali glede na skladnost z drugimi sestavinami letnega poročila. Vendar pa pri preverjanju zahtevanih informacij v poslovnem poročilu nismo mogli opraviti nekaterih postopkov, ki jih zahteva MSR 720 in Stališče 1 revizijskega sveta Slovenskega inštituta za revizijo, ker... (navesti je treba vzroke za omejitve preverjanj oziroma pregleda). Ta(e) omejitev(tve) ne vpliva(jo) na izraženo mnenje o revidiranih računovodskih izkazih družbe XYZ, d. d., (d. o. o.) za leto XXXX.
29. člen
Če podjetje revizorju ni izročilo poslovnega poročila, revizor v pojasnjevalnem odstavku zapiše:
Poslovnega poročila družbe nismo pregledali, ker nam ga družba do dneva zaključka revizije računovodskih izkazov ni predložila.
DATUM UVELJAVITVE IN UPORABE TER POJASNILA TEGA STALIŠČA
30. člen
To stališče začne veljati osmi dan po objavi v Uradnem listu RS, uporabljati pa se začne pri revidiranju računovodskih izkazov in pregledu letnih poročil (54. člen ZGD) za leto 2002. Za pojasnila in tolmačenje posameznih točk tega stališča je pristojen revizijski svet Inštituta oziroma po pooblastilu revizijskega sveta Inštituta strokovne službe Inštituta.
Priloga 1
Zgled revizorjevega poročila, skladnega s točko 28
MSR 700 - Revizorjevo poročilo o računovodskih
izkazih - in Stališčem 1 - Revizorjev pregled in
poročanje o letnem poročilu
REVIZORJEVO POROČILO
(USTREZNI NASLOVNIK)
Revidirali smo priloženo bilanco stanja gospodarske družbe ABC na
dan 31. decembra 20xx ter z njo povezane izkaz poslovnega izida,
izkaz finančnega izida, izkaz gibanja kapitala in prilogo k
računovodskim izkazom za tedaj končano leto. Pregledali smo tudi
poslovno poročilo ravnateljstva (poslovodstva oziroma uprave). Za
te računovodske izkaze je odgovorno ravnateljstvo gospodarske
družbe. Naša naloga je na podlagi revizije izraziti mnenje o teh
računovodskih izkazih.
Revizijo smo opravili v skladu z mednarodnimi standardi
revidiranja (ali sklicevanje na ustrezne standarde ali pravila v
državi). Ti zahtevajo od nas načrtovanje in izvedbo revizije za
pridobitev primernega zagotovila, da računovodski izkazi ne
vsebujejo bistveno napačnih navedb. Revizija vključuje
preizkuševalno preverjanje dokazov o zneskih in razkritjih v
računovodskih izkazih. Revizija vključuje tudi presojanje
uporabljenih računovodskih načel in pomembnih ocen ravnateljstva
(poslovodstva oziroma uprave) ter ovrednotenje celovite
predstavitve računovodskih izkazov. Prepričani smo, da je naša
revizija primerna podlaga za naše mnenje.
Po našem mnenju so računovodski izkazi s prilogo iz prvega
odstavka resnična in poštena slika (ali "v vseh bistvenih
pogledih poštena predstavitev") finančnega stanja gospodarske
družbe na dan 31. decembra 20xx, poslovnega izida in finančnega
izida njenega poslovanja ter gibanja kapitala v tedaj končanem
letu v skladu s slovenskimi računovodskimi standardi.
Poslovno poročilo je skladno z revidiranimi računovodskimi
izkazi.
REVIZOR
Datum
Naslov
Št. 17/03
Ljubljana, dne 6. februarja 2003.
