Številka: U-I-126/05-18

Datum: 19. 10. 2006

Ustavno sodišče je v postopku za oceno ustavnosti, začetem na pobudo družbe RAP – Raiffeisen Leasing, d. o. o., Ljubljana, ki jo zastopa Janez Kočar, odvetnik v Ljutomeru, na seji 19. oktobra 2006

Drugi odstavek III. točke pojasnila Ministrstva za finance, Sektorja za davčni in carinski sistem, št. 415-3/99 z dne 14. 6. 1999 ni začel veljati in se ne sme uporabljati, ker ni bil objavljen v Uradnem listu Republike Slovenije.

1. Iz pobude izhaja, da se pobudnica med drugim ukvarja tudi s finančnim lizingom. Glede na to je po Zakonu o prometnem davku (Uradni list RS, št. 4/92 in nasl. – ZPD) ob zapadlosti posameznega mesečnega lizing obroka plačevala prometni davek od storitev. Ob prehodu na sistem davka na dodano vrednost (Zakon o davku na dodano vrednost, Uradni list RS, št. 89/98 in nasl. – v nadaljevanju ZDDV) tako prometnega davka od bodočih lizing obrokov ni obračunala in tudi ne plačala. Po njenem mnenju se namreč 72. člen ZDDV ne nanaša na lizing pogodbe. Posledično ji je plačilo prometnega davka z odločbo (zoper katero je v upravnem sporu vložila pritožbo) naložil davčni organ. Ta je menil, da davčna obveznost jasno izhaja iz pojasnila Ministrstva za finance, Sektorja za davčni in carinski sistem, št. 415-3/99 z dne 14. 6. 1999 (v nadaljevanju Pojasnilo), ki se v drugem odstavku III. točke glasi: "Pri finančnem lizingu (kjer je bil dogovorjen prenos lastništva), se v skladu z določbo tretjega odstavka 72. člena ZDDV od preostalega neplačanega dela obveznosti po pogodbah o lizingu, ki zapade v plačilo po 1. 7. 1999, še naprej plačuje že obračunani prometni davek od prometa storitev po stopnji, ki jo določa zakon o prometnem davku. Pri tem mora lizingodajalec navedeni davek od prometa storitev v celoti plačati najkasneje do dne 30. 6. 2000." Pobudnica zatrjuje, da bi moralo biti Pojasnilo v skladu s 154. členom Ustave objavljeno (čeprav po obliki ni pravni akt), ker je splošna norma, ki navzven povzroča pravne učinke. Ker Pojasnilo ni bilo objavljeno, po njenem mnenju ni začelo veljati in se ne sme uporabljati. Pojasnilo naj bi bilo v neskladju tudi z načelom zaupanja v pravo iz 2. člena Ustave oziroma s 120. členom Ustave, ker upravni organi niso delovali v okviru Ustave in na njeni podlagi in na podlagi zakonov, saj so med neplačane terjatve iz tretjega odstavka 72. člena ZDDV uvrstili tudi terjatve iz lizing pogodb oziroma so naložili plačilo prometnega davka od prihodnjih, še nezapadlih plačil.
2. Ministrstvo za finance v svojem mnenju nasprotuje pobudi in predlaga, naj jo Ustavno sodišče zavrne. Meni, da iz tretjega odstavka 72. člena ZDDV jasno izhaja, da se nanaša na vsa razmerja, ki so na dan 30. 6. 1999 vir neplačanih terjatev, in s tem tudi na razmerja, ki nastajajo na temelju lizing pogodb. Zato je tretji odstavek 72. člena ZZDV zadostna pravna podlaga za naložitev plačila prometnega davka tudi od prihodnjh in nezapadlih lizing obrokov. Izpodbijano Pojasnilo je tako po mnenju Ministrstva za finance zgolj navodilo davčnim organom, ki je namenjeno enotnemu izvajanju zakonodaje in ki tudi zavezuje le davčne organe. Meni tudi, da v omenjenem primeru ne gre za nedopusten poseg v načelo zaupanja v pravo, ki bi pomenilo arbitrarno poslabšanje pobudničinega položaja.
3. Ustavno sodišče je pobudo sprejelo. Glede na izpolnjene pogoje iz četrtega odstavka 26. člena Zakona o Ustavnem sodišču (Uradni list RS, št. 15/94 – v nadaljevanju ZUstS) je nadaljevalo z odločanjem o stvari sami.

4. Pobudnica izpodbija drugi odstavek III. točke Pojasnila. Meni, da je Pojasnilo v tem delu predpis, ki ni bil objavljen na predpisan način. Zato po njenem mnenju Pojasnilo ni začelo veljati in se ne sme uporabljati. Ustavno sodišče je med drugim pristojno odločati o ustavnosti in zakonitosti predpisov in splošnih aktov, izdanih za izvrševanje javnih pooblastil. Ustavno sodišče je že večkrat ocenjevalo, ali in pod kakšnimi pogoji je treba nek akt šteti za predpis, pri čemer je bil ključen materialni kriterij. Tako je Ustavno sodišče v več odločbah zapisalo, da je, ne glede na (ne)izpolnjevanje formalnih pogojev, treba šteti za predpis akt, v katerem so vsebovane splošne in abstraktne pravne norme, s katerimi se urejajo pravice in obveznosti pravnih subjektov, ali če bi te norme navzven povzročale pravne učinke (tako v odločbi št. U-I-87/96 z dne 16. 7. 1998, Uradni list RS, št. 56/98 in OdlUS VII, 145, v sklepu št. U-I-110/95 z dne 26. 11. 1998, OdlUS VII, 210, v odločbi št. U-I-411/98 z dne 6. 5. 1999, Uradni list RS, št. 41/99 in OdlUS VIII, 87, v sklepu št. U-I-244/99 z dne 9. 12. 1999, OdlUS IX, 157, v sklepu št. U-I-95/01 z dne 21. 6. 2001, OdlUS X, 127 ter v odločbi št. U-I-291/02 z dne 12. 12. 2002, Uradni list RS, št. 3/03 in 6/03 – popr. in OdlUS XI, 254).
5. Pojasnilo se nanaša na obračunavanje davka na dodano vrednost pri najemu, lizingu in prodaji z odloženim plačilom. V izpodbijanem drugem odstavku III. točke vsebuje pojasnila o obveznosti plačila prometnega davka v prehodnem obdobju (to je ob prehodu iz ureditve prometnega davka na davek na dodano vrednost) pri finančnem lizingu (kjer je bil dogovorjen prenos lastništva) in pojasnjuje, kako se po pogodbah o lizingu v skladu z določbo tretjega odstavka 72. člena ZDDV od preostalega neplačanega dela obveznosti obračuna prometni davek, ki zapade v plačilo po 1. 7. 1999. Po drugem odstavku 66. člena ZZDV je minister, pristojen za finance, pristojen izdati podrobnejše predpise o izvajanju ZDDV, vključno z natančnejšimi kriteriji in načini uveljavljanja oprostitev. Pojasnilo v izpodbijanem delu torej vsebuje prav take vsebine, ki naj bi bile v skladu z izrecnim zakonskim pooblastilom urejene v podzakonskem predpisu. Čeprav ima izpodbijano Pojasnilo obliko internega akta, ki ga je Ministrstvo za finance naslovilo na Davčno upravo Republike Slovenije z namenom razjasnitve problematike obračunavanja in plačevanja davka na dodano vrednost, pa v izpodbijanem delu na izviren način ureja obveznost pravnih subjektov (davčnih zavezancev) glede plačila prometnega davka pri finančnem lizingu. Zato ga je treba po materialnem kriteriju šteti za predpis.
6. Predpisi morajo biti objavljeni, preden začnejo veljati. Predpis začne veljati petnajsti dan po objavi, če ni v njem drugače določeno. Državni predpisi se objavljajo v državnem uradnem listu, predpisi lokalne skupnosti pa v uradnem glasilu, ki ga te same določijo (154. člen Ustave). Ker izpodbijani del Pojasnila ni bil objavljen v Uradnem listu Republike Slovenije, je Ustavno sodišče odločilo, da ni začel veljati in se tudi ni smel uporabljati. Vprašanje, ali se tretji odstavek 72. člena ZDDV lahko razlaga tako, kot izhaja iz izpodbijanega dela Pojasnila, pa je lahko le predmet konkretne presoje sodišča v rednem sodnem postopku.

7. Ustavno sodišče je sprejelo to odločbo na podlagi 40. člena ZUstS in tretje alineje tretjega odstavka 46. člena Poslovnika Ustavnega sodišča (Uradni list RS, št. 93/03 in 98/03 – popr.) v sestavi: predsednik dr. Janez Čebulj ter sodnice in sodniki dr. Zvonko Fišer, Lojze Janko, mag. Marija Krisper Kramberger, Milojka Modrijan, dr. Ciril Ribičič, dr. Mirjam Škrk, Jože Tratnik in dr. Dragica Wedam Lukić. Odločbo je sprejelo z osmimi glasovi proti enemu. Proti je glasovala sodnica Modrijan.