Številka: Up-320/11-11

Datum: 21. 3. 2013

Ustavno sodišče je v postopku odločanja o ustavni pritožbi Janeza Paplerja, Komenda, ki ga zastopa Odvetniška pisarna Mirko Bandelj, d. o. o., Ljubljana, na seji 21. marca 2013

Sodba in sklep Vrhovnega sodišča št. I Up 81/2010 z dne 9. 12. 2010 se razveljavita in zadeva se vrne temu sodišču v novo odločanje.

1. Davčni organ prve stopnje je izdal odločbo, s katero je bila pritožniku odmerjena dohodnina za leto 2003 za prejemke iz naslova plače, stimulacij oziroma bonitet, regresa, drugih prejemkov iz delovnega razmerja, pogodbenih poslov, katastrskega dohodka in udeležbe pri dobičku. Dohodek iz premoženja iz naslova udeležbe pri dobičku je obravnaval kot celotni dohodek leta 2003 in ne kot dohodek več let po 13. členu Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 71/93, 2/94 – popr., 7/95 in 44/96 – v nadaljevanju ZDoh). Zoper odločitev o odmeri dohodnine od dohodka iz premoženja iz naslova udeležbe pri dobičku je pritožnik vložil pritožbo. Ministrstvo za finance (v nadaljevanju tožena stranka) je pritožbo zavrnilo. Upravno sodišče je tožbi pritožnika ugodilo, odpravilo odločbo tožene stranke in zadevo vrnilo v novo odločanje (sodba št. U 587/2005 z dne 11. 12. 2006). Čeprav se je strinjalo z materialnopravno razlago tožene stranke, je odločbo odpravilo, ker je ocenilo, da je tožena stranka brez utemeljenih razlogov spremenila dotedanje stališče o načinu vštevanja dohodka, doseženega z udeležbo pri dobičku, ki izvira iz več let, pri čemer tudi davčni zavezanci niso imeli možnosti, da bi se s spremenjenim stališčem pravočasno seznanili. Presodilo je, da izpodbijana odločitev pomeni nedopusten poseg v načelo varstva zaupanja v pravo (2. člen Ustave). V ponovljenem postopku je tožena stranka odločila enako. Pritožnik je sprožil upravni spor. Upravno sodišče je njegovi tožbi ugodilo in samo odločilo o zahtevku. Pritrdilo je stališču iz sodbe št. U 587/2005, svojo odločitev pa dodatno utemeljilo na 13. členu ZDoh. Presodilo je, da gre v pritožnikovem primeru za dohodke, ki izvirajo iz več let (1995 in 1997), in da mu je zato treba na tej podlagi odmeriti dohodnino od dividend. Odločilo je tudi o stroških postopka. Zoper odločitev Upravnega sodišča sta se stranki pritožili; pritožnik zgolj v delu, ki se nanaša na stroške postopka. Vrhovno sodišče je pritožbi tožene stranke ugodilo in odločitev Upravnega sodišča spremenilo tako, da je tožbo pritožnika zavrnilo. Zavrnilo je tudi njegovo pritožbo. Pritrdilo je stališču tožene stranke, da v pritožnikovem primeru ne gre za dohodek, ki izvira iz več let, in zato uporaba 13. člena ZDoh ne pride v poštev.
2. Pritožnik očita Vrhovnemu sodišču, da ni podalo svojega stališča glede zatrjevane protiustavnosti oziroma kršitve načela pravne varnosti, predvidljivosti ter glede drugih navedb in okoliščin, ki jih je zatrjeval pritožnik v tožbi in odgovoru na pritožbo in so bile pomembne za zadevo. Meni, da je tudi Vrhovno sodišče v sporu polne jurisdikcije vezano na stališča in mnenja, izražena v pravnomočni sodbi Upravnega sodišča št. U 587/2005, še posebej, ker se procesno gradivo ni v ničemer spremenilo. Ker se Vrhovno sodišče do njegovih nosilnih razlogov ni opredelilo oziroma svoje drugačne odločitve od odločitve Upravnega sodišča št. U 587/2005 ni posebej obrazložilo, naj bi kršilo prvi odstavek 23. člena Ustave.
3. Ustavno sodišče je s sklepom senata št. Up-320/11 z dne 25. 4. 2012 ustavno pritožbo sprejelo v obravnavo. O tem je obvestilo Vrhovno sodišče in toženo stranko.

4. Vrhovno sodišče je navedbam tožene stranke v pritožbi, da je razlaga Upravnega sodišča v zvezi s 13. členom ZDoh napačna, v celoti sledilo. Pritrdilo je razlagi 13. člena ZDoh, kot ga je dala tožena stranka, ugodilo njeni pritožbi in tožbo pritožnika zavrnilo. Bistveni očitek pritožnika Vrhovnemu sodišču je, da ni odgovorilo na njegove tožbene in pritožbene navedbe o kršitvi načela varstva zaupanja v pravo in samovoljnem odstopu tožene stranke od ustaljene davčne prakse. Po vsebini torej pritožnik zatrjuje kršitev pravice do enakega varstva pravic iz 22. člena Ustave. Člen 22 Ustave zagotavlja minimalna jamstva poštenega postopka, katerega bistveni del je obrazložena sodna odločba. Iz jamstva enakega varstva pravic tako izhaja dolžnost sodišča, da navedbe stranke vzame na znanje, da pretehta njihov pomen in da se opredeli do tistih navedb, ki so za odločitev bistvenega pomena.
5. Ustavno sodišče je v svojih odločitvah tudi že večkrat poudarilo, da mora Vrhovno sodišče v primeru, ko v pritožbenem postopku samo odloči o tožbi, kar je storilo v konkretnem primeru, v obrazložitvi sodbe odgovoriti ne samo na pritožbene navedbe, temveč tudi na vse upoštevne tožbene navedbe (glej na primer odločbo št. Up-958/09, U-I-199/09 z dne 15. 4. 2010, Uradni list RS, št. 37/10, in odločbo št. Up-897/11 z dne 19. 1. 2012, Uradni list RS, št. 9/12).
6. Davčni postopek je posebni upravni postopek, v katerem davčni organ odloča o obveznih dajatvah strank. Temeljno načelo delovanja davčnega organa je načelo zakonitosti.(1) Davčnega zavezanca mora davčni organ obravnavati nepristransko. Prepovedana je samovoljna uporaba davčnih predpisov. Davčni organi so v primerih, kjer zakonodajalec dopušča upravnim organom možnost prostega preudarka ali razlago nedoločnih pravnih pojmov, izrecno vezani tudi na spoštovanje splošnega načela enakosti. Načelo enakosti prepoveduje samovoljo pri izvajanju predpisov. To pomeni, da je za enaka stvarna razmerja treba izbrati enako davčno upravno prakso.(2) Načelo vezanosti na lastne prejšnje odločitve pa zahteva, da upravni organ ne sme odstopiti od razlag splošnih pravil, ki si jih je postavil sam, niti od ustaljene upravne prakse, ki se je uveljavila, ne da bi za to imel upravičen razlog.(3) Ker je zakonitost v davčnih zadevah kot vezanost uprave na zakone strožja, ker gre z naložitvijo dajatev za poseganje v svobodo in materialni položaj davčnih zavezancev,(4) je tudi zahteva po obrazloženem odstopu strožja.
7. Ena izmed zahtev, ki izhaja iz 22. člena Ustave in ki veže tudi upravne organe, ko gre za odstop od ustaljene prakse, je torej, da upravni organ strank ne sme obravnavati tako, da bi v posamezni zadevi samovoljno odločil drugače, kot sicer redno odloča v vsebinsko podobnih primerih.(5) Ustava torej ne prepoveduje kakršnegakoli odstopa od ustaljene upravne prakse, temveč le samovoljni odstop. Gre za zahtevo, da upravni organ, če odloči, da bo od uveljavljene upravne prakse odstopil, razloge za to posebej obrazloži.(6)
8. V obravnavnem primeru je Upravno sodišče dvakrat presodilo, da je davčni organ prve stopnje povprečenje dopuščal tudi v primerih, kot je pritožnikov, in da je v njegovem primeru samovoljno odstopil od ustaljene davčne prakse ter kršil načelo varstva zaupanja v pravo. Upravno sodišče je različno odločilo le glede vprašanja, katera razlaga 13. člena ZDoh je materialnopravno pravilna.
9. Pritožnik je navedel v tožbi, da je Upravno sodišče že v prvem postopku ugotovilo, da gre v njegovem primeru za kršitev načela varstva zaupanja v pravo in za samovoljni odstop od uveljavljene davčne prakse. Ta ugovor je pritožnik nato ponovil v odgovoru na pritožbo in poudaril, da je Upravno sodišče (zopet) presodilo, da je tožena stranka samovoljno odstopila od uveljavljene davčne prakse. Vrhovno sodišče se do tega ni opredelilo. Zdi se, kot da je te navedbe spregledalo. Bile pa so, glede na to, da je Vrhovno sodišče spremenilo odločitev Upravnega sodišča, pomembne, zato bi se moralo Vrhovno sodišče do njih opredeliti.
10. Obrazložitev Vrhovnega sodišča glede na navedeno ne zadosti zahtevi po obrazloženi sodni odločbi iz 22. člena Ustave. Po presoji Ustavnega sodišča je zato bil pritožnik prikrajšan za obrazloženo sodno odločbo in s tem za pošten postopek, kar pomeni kršitev ustavnega jamstva o enakem varstvu pravic iz 22. člena Ustave. Zato je Ustavno sodišče izpodbijano odločitev Vrhovnega sodišča razveljavilo in zadevo vrnilo Vrhovnemu sodišču v novo odločanje.

11. Ustavno sodišče je sprejelo to odločbo na podlagi prvega odstavka 59. člena Zakona o Ustavnem sodišču (Uradni list RS, št. 64/07 – uradno prečiščeno besedilo in 109/12 – ZUstS) v sestavi: podpredsednik mag. Miroslav Mozetič ter sodnice in sodnika dr. Mitja Deisinger, dr. Dunja Jadek Pensa, dr. Etelka Korpič - Horvat, Jasna Pogačar, dr. Jadranka Sovdat in Jan Zobec. Odločbo je sprejelo soglasno.

(1) To načelo zavezuje organe, ki postopajo v upravnih stvareh, da morajo delati po zakonu (formalna zakonitost) in odločati po zakonu, drugem predpisu državnega organa oziroma samoupravne lokalne skupnosti ali splošnega akta za izvrševanje javnih pooblastil (materialna zakonitost).

(2) Glej L. Šturm v: L. Šturm (ur.), Komentar Ustave Republike Slovenije, Fakulteta za podiplomske državne in evropske študije, Ljubljana 2002, str. 177.

(3) Prav tam, str. 179.

(4) Prav tam, str. 872.

(5) Primerjaj odločbo Ustavnega sodišča št. Up-77/94 z dne 16. 9. 1997 (OdlUS VI, 188), 10. točka obrazložitve.

(6) Ustavni vidik (ne)dopustnosti odstopa od upravne prakse torej ne pomeni, da Ustavno sodišče presoja materialnopravno pravilnost izpodbijane odločitve, temveč le, ali je odstop od upravne prakse ustrezno (v procesnem smislu) obrazložen (tako tudi v odločbi Ustavnega sodišča št. Up-188/02 z dne 11. 12. 2003, Uradni list RS, št. 134/03, in OdlUS XII, 112).