Na podlagi 4. in 15. člena Zakona o revidiranju (Uradni list RS, št. 65/08; odslej ZRev-2) ter na podlagi soglasja Agencije za javni nadzor nad revidiranjem št. 10.00-9/2016 z dne 29. 2. 2016 je revizijski svet Slovenskega inštituta za revizijo (odslej Inštitut) na seji 2. 3. 2016 sprejel
Pregled poročila o odnosih do povezanih družb
1. člen
(1) Stališče revizijskega sveta Inštituta o pregledu poročila o odnosih do povezanih družb (odslej stališče) iz 545. člena Zakona o gospodarskih družbah (Uradni list RS, št. 42/06, 60/06 – popr., 26/07 – ZSDU-B, 33/07 – ZSReg-B, 67/07 – ZTFI, 10/08, 68/08, 42/09, 33/11, 91/11, 100/11 – skl. US, 32/12, 57/12, 44/13 – odl. US, 82/13, 55/15; odslej ZGD-1) pojasnjuje potrebne revizijske postopke za pridobitev omejenega zagotovila glede poročila o odnosih do povezanih družb (odslej poročila), ki ga pripravi poslovodstvo odvisne družbe v skladu s 545. členom ZGD-1.
(2) Kadar se stališče sklicuje na določbe drugih predpisov, se te določbe uporabljajo v njihovem vsakokrat veljavnem besedilu.
(1) V tem stališču uporabljeni pojmi imajo naslednji pomen:
a) Z obvladujočo družbo povezane družbe so vse tiste družbe, ki so z obvladujočo družbo povezane na enega od načinov iz 527. člena ZGD-1.
b) Odvisna družba je družba, ki izpolnjuje pogoje iz 529. člena ZGD-1. Večinsko lastništvo družbe le-to postavlja v razmerje odvisnosti do lastnika (domneva iz drugega odstavka 529. člena ZGD-1), razen v primerih, ko je z družbeno pogodbo drugače določeno (npr. ko večinsko lastništvo hkrati ne pomeni tudi večine glasovalnih pravic).
Ostali pojmi, uporabljeni v stališču, imajo enak pomen kot v določbah zakona, ki ureja gospodarske družbe, ali zakona, ki ureja revidiranje.
(1) Poročilo, ki ga mora pripraviti odvisna družba, mora v skladu s 545. členom ZGD-1 vsebovati:
– vse pravne posle, ki jih je družba sklenila v poslovnem letu, za katero se poroča, z obvladujočo družbo ali z njo povezano družbo, ter navedbo izpolnitve in nasprotne izpolnitve za posamezni pravni posel;
– vse pravne posle, ki jih je družba sklenila v poslovnem letu, za katero se poroča, na pobudo ali v interesu obvladujoče družbe ali z njo povezanih družb, ter navedbo izpolnitve in nasprotne izpolnitve za posamezni pravni posel;
– vsa druga dejanja, ki jih je v poslovnem letu, za katero se poroča, družba storila ali opustila na pobudo ali v interesu obvladujoče družbe ali z njo povezane družbe, in navedbo razlogov za taka dejanja ter koristi in prikrajšanja za družbo;
– kako so nadomestila prikrajšanja med poslovnim letom, za katero se poroča, dejansko potekala ali do kakšnih koristi je družba upravičena na podlagi pravnega posla, s katerim je bil ustanovljen zahtevek za nadomestitev prikrajšanja.
(2) Če do prikrajšanja ni prišlo ali če je družba dobila ustrezna vračila, mora poslovodstvo družbe na koncu poročila pojasniti, ali je družba v okoliščinah, ki so ji bile znane v trenutku, ko je bil opravljen pravni posel ali storjeno ali opuščeno dejanje, pri vsakem pravnem poslu dobila ustrezno vračilo in ali s tem, ko je bilo storjeno ali opuščeno dejanje, ni bila prikrajšana.
(3) Če sklenjen pravni posel v poslovnem letu, za katero se poroča, še ni dokončan, se v poročilu navedejo pogodbeno predvidene izpolnitve in nasprotne izpolnitve.
(1) Revizor za poročanje v skladu s tem stališčem, upoštevajoč 47. člen ZRev-2, sklene posebno pogodbo v pisni obliki.
(2) V pogodbi je treba med drugim opredeliti tudi:
– odgovornost poslovodstva za pripravo poročila;
– revizorjevo odgovornost, da posel načrtuje in izvede, upoštevajoč MSZ 3000 in določbe 546. člena ZGD-1;
– predvidene postopke za pridobitev omejenega zagotovila ter da bo izdano temu primerno revizorjevo poročilo;
– predvidene uporabnike revizorjevega poročila;
– omejitve v zvezi z objavo in distribucijo revizorjevega poročila.
(3) Revizijska družba mora za potrebe sklenitve posla razpolagati z zadostnimi in ustreznimi podatki o številu pravnih oseb, ki so predmet poročanja, in obsegu poslovanja poročajoče družbe z njimi, da bo lahko načrtovala potreben čas in strokovno usposobljenost osebja za izvedo posla ter temu primerno opredelila pogoje izvedbe posla.
(Uporabljena pravila revidiranja)
(1) Revizor opravi pregled pravilnosti poročila v skladu z Mednarodnim standardom poslov dajanja zagotovil 3000 – Posli dajanja zagotovil razen revizij ali preiskav računovodskih informacij iz preteklosti (odslej MSZ 3000).
(2) To stališče daje podrobnejša navodila o pridobivanju zadostnih in ustreznih dokazov za pripravo sklepa in oblikovanje revizorjevega poročila z omejenim zagotovilom.
(3) Revizor za načrtovanje vrste, časa in obsega postopkov opredeli pomembnost z vidika obravnavane zadeve, o kateri daje omejeno zagotovilo.
(1) Revizor najprej presodi, ali poročilo vsebuje vse predvidene informacije, ter nato izpolni zahteve 546. člena ZGD-1, ki mu nalaga, da preveri:
– ali so navedbe v poročilu točne;
– ali pri pravnih poslih, navedenih v poročilu, vrednost izpolnitve družbe ni bila nesorazmerno visoka glede na okoliščine, ki so bile znane v času, ko so bili ti posli sklenjeni, in je bilo morebitno prikrajšanje nadomeščeno;
– ali glede drugih dejanj, navedenih v poročilu, obstajajo okoliščine, ki nakazujejo bistveno drugačno presojo, kot jo je dalo poslovodstvo.
(2) Pridobivanje dokazov o pravilnosti poročila temelji na poizvedovanju in analitičnih postopkih. Če revizor s preiskovanjem ali z analitičnimi postopki ni odkril znakov nepopolnega poročila, mu ni treba opravljati dodatnih postopkov o popolnosti navedb v poročilu.
(3) Revizorjeva poizvedovanja pri poslovodstvu in drugih osebah v organizaciji po potrebi vključujejo zadeve, kot so:
– spoznavanje sistema zagotavljanja popolnosti seznama z obvladujočo družbo povezanimi družbami, kot so opredeljene v 527. členu ZGD-1, in sicer predvsem poizveduje:
– na kakšen način poslovodstvo pridobiva informacije o obvladujoči družbi in z njo povezanimi družbami;
– na kakšen način se poslovodstvo prepriča o popolnosti informacij iz prejšnje alineje;
– kdo v družbi je zadolžen za pripravo poročila in na kakšen način pridobiva informacije o obvladujoči družbi in z njo povezanimi družbami;
– ali družba vodi ustrezno analitično evidenco po pravnih osebah, ki zagotavlja pravilnost in popolnost poročila;
– spoznavanje sistema zagotavljanja popolnosti seznama poslov z obvladujočo družbo in z njo povezanimi družbami, in sicer predvsem poizveduje:
– ali družba vodi ustrezno analitično evidenco sklenjenih poslov z obvladujočo družbo in z njo povezanimi družbami, ki so predstavljeni v poročilu;
– ali obstaja sistem kontrol, ki zagotavlja pravilnost in popolnost poslov, evidentiranih v teh evidencah;
– spoznavanje sistema zagotavljanja popolnosti seznama tistih poslov ali drugih dejanj, ki so bili sklenjeni oziroma opravljeni na pobudo ali v interesu obvladujoče družbe ali z njo povezanih družb, in sicer predvsem poizveduje:
– na kakšen način poslovodstvo razume pojma »na pobudo« in »v interesu« ter ali poroča zgolj o takih poslih, ki predstavljajo oškodovanje, ali o vseh;
– na kakšen način se pridobivajo informacije o takih poslih;
– poizvedovanje o načinu določanja nadomestil za sklenjene posle, predstavljene v poročilu, ter o upoštevanju tržnih pogojev oziroma transfernih cen, in sicer predvsem poizveduje:
– ali so obvladujoča družba ali z njo povezane družbe deležne enakih pogojev pri sklepanju poslov, kot tretje osebe:
– če prihaja do odstopanj, kakšni so razlogi za to in ali so sprejemljivi;
– poizvedovanje o poslih ali dejanjih, v zvezi s katerimi je težje opredeliti primernost nadomestila ali nastanek prikrajšanja, in sicer predvsem poizveduje:
– ali poročilo vsebuje na primer enkratne posle, za katere ni mogoče pridobiti ustreznih tržnih informacij;
– če taki posli obstajajo, kako poslovodstvo opravičuje primernost vrednosti posla in ali je pri določanju vrednosti uporabilo kakršnekoli objektivne kriterije;
– če ni zaznati uporabe objektivnih kriterijev in taki posli ali dejanja lahko pomembno vplivajo na sprejem revizorjevega sklepa, revizor opravi dodatne postopke;
– ugotavljanje razlogov za pomembna odstopanja v poslovanju z obvladujočo družbo ali z njo povezanimi družbami;
– poizvedovanje o načinu vplivanja obvladujoče družbe ali z njo povezanih družb na poslovne odločitve poslovodstva družbe, ki je pripravilo poročilo, ter o vlogi članov nadzornega sveta ali drugih, pristojnih za upravljanje pri tem, in sicer predvsem poizveduje:
– ali obvladujoča družba ali z njo povezane družbe neposredno ali preko nadzornega sveta daje navodila poslovodstvu družbe; oziroma
– ali je bilo v poslovnem letu poslovodstvu družbe neposredno od obvladujoče družbe ali z njo povezanih družb oziroma preko nadzornega sveta naročeno, da se sklenejo posli, ki niso v interesu družbe.
(4) Revizor pri članih nadzornega sveta ali drugih pristojnih za upravljanje poizveduje predvsem o:
– popolnosti v poročilu predstavljenih povezanih družb z obvladujočo družbo;
– pravilnosti in popolnosti razkritih poslov med družbo in obvladujočo družbo oziroma z njo povezanimi družbami;
– oceni tveganja morebitnih napak zaradi prevar pri njegovi pripravi;
– vlogi nadzornega sveta pri sprejemanju odločitev poslovodstva, in sicer poizveduje:
– kateri od lastnikov je predlagal imenovanje posameznega člana nadzornega sveta;
– ali je član nadzornega sveta tudi kateri od zaposlenih v obvladujoči družbi ali z njo povezanimi družbami oziroma kateri izmed lastnikov teh družb;
– ali obvladujoča družba ali z njo povezane družbe preko nadzornega sveta daje navodila poslovodstvu družbe;
– ali je bilo v poslovnem letu poslovodstvu družbe naročeno, da se sklenejo posli, ki niso v interesu družbe ali pomenijo njeno oškodovanje;
– drugih zadevah, ki so lahko pomembne za revizorjevo presojo poročila.
(5) Revizorjevi analitični postopki v zvezi z navedbami v poročilu po potrebi vključujejo zlasti:
– ugotavljanje pomembnih medletnih odstopanj v poslovanju s posameznimi družbami, predstavljenimi v poročilu;
– ugotavljanje skladnosti v poročilu predstavljenih poslov z analitičnimi evidencami družbe;
– proučevanje odstopanj dejanskega stanja od pričakovanega.
(6) Če se pridobljene informacije in podatki, do katerih je revizor prišel z opisanimi postopki, razlikujejo od tistih, ki so mu bili na razpolago v okviru revidiranja računovodskih izkazov, razišče razloge za ugotovljena odstopanja.
(1) Revizor pridobi ustrezne pisne predstavitve poslovodstva, povezane predvsem s:
– pravilnostjo in popolnostjo predstavljenih poslov z obvladujočo družbo in z njo povezanimi družbami, kot jih opredeljuje ZGD-1;
– pravilnostjo in popolnostjo predstavljenih poslov z obvladujočo družbo in z njo povezanimi družbami;
– pravilnostjo in popolnostjo predstavljenih poslov, ki jih je družba sklenila na pobudo ali v interesu obvladujoče družbe ali z njo povezanih družb;
– pravilnostjo in popolnostjo predstavljenih drugih dejanj, ki jih je družba storila ali opustila na pobudo ali v interesu obvladujoče družbe ali z njo povezanih družb;
– odgovornostjo za pripravo poročila ter upoštevanjem načela vestnosti in verodostojnosti pri njegovi sestavi;
– morebitnimi prevarami, kršitvami zakonodaje ali pogodbenih določil pri izvajanju predstavljenih poslov.
(2) Revizor prav tako pridobi pisne predstavitve revizijske komisije, nadzornega sveta ali drugih pristojnih za upravljanje, da po njihovem mnenju ne obstajajo drugi pravni posli ali druga dejanja, ki bi morala biti razkrita v poročilu.
(Opravljanje dodatnih postopkov)
(1) Če revizor zazna zadevo ali zadeve, zaradi katerih verjame, da utegne biti poročilo napačno, načrtuje in opravi zadostne dodatne postopke, da pridobi dokaze, na podlagi katerih bo lahko presodil vpliv zadev(e) na pregledovano poročilo.
(2) Taki dodatni postopki so lahko dodatno podrobnejše poizvedovanje ali analitični postopki oziroma preizkušanje podrobnih podatkov ali zunanje potrditve.
Revizor mora upoštevati učinek, ki ga imajo dogodki do datuma revizorjevega poročila na informacije v poročilu in na revizorjevo poročilo. Tako lahko revizor po datumu bilance stanja pride do informacij, ki nakazujejo, da v poročilu niso razkriti vsi pravni posli ali druga dejanja, oziroma lahko višino izpolnitve in nasprotne izpolnitve zaradi novih informacij o tržnih razmerah v času sklenitve posla postavlja v nov kontekst.
(1) Revizorjevo poročilo o opravljenem delu mora biti pripravljeno v skladu z MSZ 3000, upoštevajoč vsebino, ki velja za poročilo z omejenim zagotovilom.
(2) Pri oblikovanju sklepa revizor upošteva tudi določbe četrtega in petega odstavka 546. člena ZGD-1.
(3) Primer poročila z omejenim zagotovilom in sklepom brez pridržka je predstavljen v prilogi 1 tega stališča.
Vpliv prilagoditve revizorjevega poročila na poročilo o revidiranih računovodskih izkazih
(1) Če revizor prilagodi poročilo iz 10. člena tega stališča, mora proučiti vpliv razlogov za prilagoditev na poročilo o revidiranih računovodskih izkazih.
(2) Kadar naročnik revidiranja računovodskih izkazov revizorju ne predloži tudi poročila iz tretjega odstavka 545. člena ZGD-1 oziroma ne sklene pogodbe iz četrtega člena tega stališča, revizor v poročilu o revidiranih računovodskih izkazih v odstavku o drugih zadevah navede: »Ne da bi izrazili pridržek, opozarjamo, da družba ABC, d.d., ni sklenila pogodbe o pregledu poročila o odnosih do povezanih družb (… ni predložila poročila o odnosih do povezanih družb …), kar ni skladno s 545. členom ZGD-1«.
(3) V primerih iz drugega odstavka tega člena mora revizor v okviru revidiranja računovodskih izkazov proučiti razloge za kršitev zakonodaje na tem področju ter tveganje poslovodskih prevar v povezavi s posli, ki pomenijo oškodovane družbe, določiti kot najvišje. Revizor prouči tudi potrebo o prilagoditvi pisne predstavitve poslovodstva, da pridobi zagotovilo, da družba ni sklepala poslov, ki bi pomenili njeno prikrajšanje.
Datum uveljavitve ter pojasnila tega stališča
12. člen
Za pojasnila in tolmačenje posameznih točk tega stališča je pristojen revizijski svet Inštituta oziroma po pooblastilu revizijskega sveta Inštituta strokovne službe Inštituta.
(1) To stališče začne veljati osmi dan po objavi v Uradnem listu Republike Slovenije.
(2) Z dnem uveljavitve tega stališča preneha veljati Stališče 2 – Revizorjev pregled poročila o razmerjih z obvladujočo družbo (Uradni list RS, št. 5/07).
Št. 2/16
Ljubljana, dne 2. marca 2016
Sonja Anadolli l.r.
Slovenski inštitut za revizijo
predsednica revizijskega sveta
